收入准则应用案例：主要责任人和代理人的判断(3)

企业在进行收入确认时，应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。

【例 3】悠依公司是一家知名服装品牌生产商和零售商，在全国各地拥有数百家直营连锁店。小型服装生产商昆洋公司也向悠依公司供应服装，昆洋公司将按照悠依公司选定《供货清单》的要求将商品发送到悠依公司指定的直营门店。商品收到后，悠依公司组织验货，按照《供货清单》核对商品，确保没有短溢、货不对板等情形。悠依公司将从昆洋公司采购的服装与其自产的服装一起管理并负责实际销售，其商标均为悠依公司商标，对外宣传为联名款。

甲乙双方共同协商后确定商品的吊牌价，悠依公司在吊牌价 7 折以上可自行对外销售并制定相应的促销策略，7 折以下需得到昆洋公司的许可。甲乙双方根据昆洋公司供货商品的销售收入每月五五分成。如果商品自上架陈列 30 日仍未售出，悠依公司有权将未出售的商品全部退回给昆洋公司，但在悠依公司决定将商品退回前，昆洋公司不得取回、调换或移送商品。如果需办理退换货的，悠依公司可自行决定为客户办理退换货、赔偿等事项，之后可向昆洋公司追偿。假定不考虑其他因素。

本例中，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。在客户付款购买商品之前，悠依公司能够主导商品的使用，例如出售、调配或下架，并从中获得其几乎全部的经济利益，因此拥有对该商品的控制权，是主要责任人。

另外需要说明的是，本例中对于与控制权相关的三个迹象：

• 一是退换货问题，从客户的角度，悠依公司承担销售、退换货和赔偿的主要责任；

• 二是存货风险问题，在转让商品之前，甲昆洋公司均承担了该商品的存货风险，转让商品之后，昆洋公司承担了该商品的存货风险；

• 三是定价权问题，双方协商确定吊牌价，甲乙双方均无权自主决定所交易商品的价格。

与控制权相关的三个迹象的分析，并不能明确区分主要责任人和代理人，这些相关事实和情况的迹象仅为支持对控制权的评估，不能取代控制权的评估，也不能凌驾于控制权评估之上，更不是单独或额外的评估。

综上，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。商品的控制权在转移给客户之前，悠依公司拥有对该商品的控制权，是主要责任人。

另外，昆洋公司将商品发送到悠依公司指定的直营门店并经悠依公司验收后（假定该时点为商品控制权转移的时点）应该确认销售收入。由于 30 日未售出的商品或消费者退回的商品，悠依公司有权退回给昆洋公司或向昆洋公司追偿，昆洋公司应当按照附有销售退回条款的销售进行会计处理。

分析依据:《企业会计准则第 14 号——收入》第四条、第三十二、第三十四条等相关规定；

《〈企业会计准则第 14 号——收入〉应用指南 2018》第 12 页、第 81-85 页、第 87-93 页等相关内容。